di Fabrizio Nativi

componente centro studi direzione generale per l’attività ispettiva del ministero del lavoro

Il Ministero del lavoro, tramite la Direzione Generale per l’attività ispettiva, con la lettera circolare n.4036 del 21 febbraio 2014, fornisce ai propri uffici alcune indicazioni operative che riassumono il quadro normativo regolante i lavoro prestato in favore delle A.s.d. e S.s.d.. Alla luce delle conclusioni tratte nella nota, il Ministero conclude sia preferibile concentrare i controlli nei confronti delle società che operano nel campo sportivo con finalità lucrative, piuttosto che nei confronti delle società ed associazioni sportive dilettantistiche, tenuto conto che allo sport è riconosciuto dall’ordinamento un valore fondamentale in termini contributo allo sviluppo sociale.

La valutazione dei presupposti “associazionistico-sportivi”

Il Ministero del lavoro, in una serie di confronti istituzionali, ha recentemente proceduto ad un’analisi delle particolari criticità riguardanti gli accertamenti eseguiti dagli organi di vigilanza in materia di lavoro nei confronti delle associazioni sportive dilettantistiche, sotto il profilo sanzionatorio, contributivo ed occupazionale.

Allo stato dell’attuale fase di riflessione, la Direzione Generale per l’attività ispettiva ha emanato una lettera circolare, la n.4036 del 21.02.14, con la quale preliminarmente si delinea il quadro giuridico di favore riservato ai sodalizi sportivi non lucrativi, in ragione dalla funzione sociale svolta.

In primo luogo viene sottolineato che le società ed associazioni sportive dilettantistiche devono essere riconosciute dal CONI ed essere iscritte nel relativo Registro delle società e associazioni sportive dilet­tantistiche tenuto dal CONI stesso.

Il Ministero evidenzia che l’elemento determinante per il riconoscimento è l’assenza di finalità lucrative e quindi il divieto di distribuzione di proventi fra gli associati, anche in forma indiretta.

Sappiamo peraltro che, ai sensi dell’art.90, co.18 L. n.289/02, il suddetto riconoscimento è anche fondato sulla previsione statutaria dei principi di democrazia e di uguaglianza dei diritti di tutti gli associati, sulla previsione dell’elettività delle cariche sociali, dell’obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari, nonché delle modalità di approvazione degli stessi da parte degli organi statutari, dell’obbligo di devoluzione ai fini sportivi del patrimonio in caso di scioglimento della società e dell’associazione.

A seguito del riconoscimento e dell’iscrizione, il sodalizio sportivo è assoggettato sia alle norme dell’ordina­mento statale che a quelle dell’ordinamento sportivo.

Il Ministero rimarca che, ai sensi dell’art.7, co.1 D.L. n.136/04, convertito dalla L. n.186/04, al CONI è assegnato il compito di certificare l’effettiva attività sportiva svolta dalle società e dalle associazioni dilettantistiche, trasmettendo, ai sensi del comma 2 dello stesso articolo, annualmente al Ministero dell’economia – Agenzia delle Entrate, l’elenco delle S.s.d. e delle A.s.d. riconosciute ai fini sportivi. Il citato art.7, co.1, per la precisione, afferma che il CONI è “unico organismo certificatore della effettiva attività sportiva svolta”. È quindi il riconoscimento da parte del CONI l’elemento certificatore dell’attività sportiva a livello dilettantistico, che costituisce il presupposto per l’applicazione dei relativi trattamenti di favore previsti dall’ordinamento in funzione della rilevanza sociale dello sport.

Le agevolazioni fiscali e contributive

Fra le disposizioni agevolative che conosciamo, una delle più importanti in ambito fiscale è quella che permette, ai sensi dell’art.67, co.1, lett.m) Tuir), di qualificare come redditi diversi i compensi derivanti da prestazioni rese nell’esercizio diretto di attività sportivo-dilettantistiche e da collaborazioni amministrativo-gestionali, purché il sodalizio sportivo sia riconosciuto dal CONI e come tale iscritto nel relativo registro e purché i medesimi compensi non siano conseguiti nell’esercizio di arti o professioni ovvero in relazione allo svolgimento di lavoro subordinato. Ai sensi dell’art.69, co.2, dello stesso D.P.R., le indennità, i rimborsi forfettari, i premi e i compensi di cui all'art.67, co.1, lett.m), non concorrono a formare il reddito per un importo non superiore complessivamente ad € 7.500 euro nel periodo di imposta. Le somme eccedenti i € 7.500 e fino all’importo di € 28.158,28 sono assoggettate a ritenuta a titolo di imposta, mentre i compensi eccedenti quest’ultima cifra, sono assoggettati a ritenuta a titolo di acconto (art.25, co.1 L. n.133/99).

Come affermato anche dalla circolare Enpals n. 7/06, la qualificazione delle suddette somme come redditi diversi comporta il mancato assoggettamento a contribuzione previdenziale.

Letteralmente, nei redditi diversi, ai sensi dell’art.67, co.1, lett.m) Tuir, sono comprese:

“le indennità di trasferta, i rimborsi forfetari di spesa, i premi e i compensi erogati ai direttori artistici ed ai collaboratori tecnici per prestazioni di natura non professionale da parte di cori, bande musicali e filo-drammatiche che perseguono finalità dilettantistiche, e quelli erogati nell’eser­cizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali, dall’Unione Nazionale per l’Incremento delle Razze Equine (UNIRE), dagli enti di promozione sportiva e da qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto. Tale disposizione si applica anche ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale di natura non professionale resi in favore di società e associazioni sportive dilettantistiche”.

Il Ministero prosegue sottolineando che nell’ambito dei rapporti di collaborazione instaurati con S.s.d. e A.s.d., nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche di cui all’art.67, co.1, lett.m), ai sensi dell’art.35, co.5 D.L. n.207/08, convertito dalla L. n.14/09, sono comprese “la formazione, la didattica, la preparazione e l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica”.

Secondo la lettera circolare, quest’ultima disposizione avente efficacia di interpretazione autentica, chiarisce che l’ambito di efficacia dell’art.67, co.1, lett.m) non è limitato alle prestazioni inerenti la partecipazione a gare o manifestazioni sportive, ma abbraccia anche tutte le prestazioni dilettantistiche di formazione, di didattica e di preparazione e di assistenza, in un’accezione ampia di “attività sportiva”.

La nota ministeriale intende confermare anzitutto che la formazione didattica e la preparazione sono le attività tipicamente esercitate da allenatori ed istruttori di S.s.d. e A.s.d.. Rispetto a tali attività, la Risoluzione n.38/E/10 dell’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’art.67, co.1, lett. m) è applicabile anche si compensi percepiti da soggetti che svolgono attività di formazione, didattica, preparazione e assistenza all’attività sportiva dilettantistica, ossia a soggetti che non svolgono un’attività durante la manifestazione sportiva, ma eseguono le loro prestazioni a prescindere dalla realizzazione di una manifestazione sportiva.

La stessa conclusione, osserva la nota ministeriale, è stata tratta anche dall’Enpals con Circolare n.18/09, secondo la quale, per esercizio diretto di attività sportivo dilettantistico:

“non assume alcuna rilevanza la circostanza che le attività siano svolte nell’ambito di manifesta­zioni sportive ovvero siano a queste ultime funzionali”.

Le esperienze ispettive

Se è stato necessario ripercorrere l’evoluzione del quadro giuridico è perché, come ammette la stessa nota ministeriale:

“l’attività di vigilanza svolta (…) ha determinato l’insorgere di contenziosi con esito in buona parte non favorevole per l’Amministrazione e per l’Inps”.

Per fare un esempio, nonostante l’intervento normativo di interpretazione autentica, hanno continuato a susseguirsi accertamenti ispettivi che sono giunti al disconoscimento della qualificazione dei compensi erogati, come “redditi diversi”, di cui all’art.67, co.1, lett.m) Tuir, sulla base del seguente ragionamento: la formazione, la didattica, la preparazione e l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica, attività tipica in cui sono coinvolti gli istruttori, può anche non essere resa in relazione allo svolgimento di una manifestazione sportiva, ma deve comunque essere collegata alla partecipazione del sodalizio o di suoi tesserati ad eventi sportivi. Insomma, dovrebbe esserci una “squadra” di atleti o comunque la partecipazione di associati tesserati nelle relative federazioni sportive ad eventi agonistici. Altrimenti l’attività svolta sarebbe sportiva, ma i compensi non sarebbero qualificabili come redditi diversi e pertanto comunque assoggettati a contribuzione ex Enpals. In buona sostanza, sempre rimanendo nell’esempio proposto: i compensi erogati nel settore delle palestre o delle piscine che praticano fitness o nuoto libero, in assenza di partecipazione ad eventi sportivi, non sarebbero mai qualificabili come “redditi diversi”.

Tale tesi appare di per sé già non condivisibile qualora si consideri che il D.M. 15 marzo 2005 del Ministro del lavoro e delle politiche sociali di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze, di integrazione e ridefinizione delle categorie dei soggetti assicurati al fondo pensioni per i lavoratori dello spettacolo, già istituito presso Enpals, accorpato ora all’Inps, comprende espressamente fra i soggetti assicurabili gli impiegati, gli operai, gli istruttori ed addetti agli impianti e circoli sportivi di qualsiasi genere, compresi palestre, sale fitness, stadi, sferisteri, campi sportivi, autodromi. In riferimento alle modifiche apportate dal D.M. del 2005, l’interpello del Ministero del lavoro n.59/09, relativamente all’obbligo contributivo per i lavoratori dipendenti di palestre, aveva chiarito che anche i dipendenti di palestre, sale fitness, circoli sportivi rientrano con certezza nelle categorie obbligatoriamente iscritte all’Enpals, purché l’attività svolta sia connotata da una natura genericamente sportiva. Da tale nozione, secondo l’interpello, sarebbero escluse le cure estetiche e quelle di recupero motorio, ma sarebbero comunque pacificamente riconosciute come aventi natura sportiva le attività di fitness, di per sé non necessariamente connesse alla preparazione di manifestazioni sportive e generalmente anzi estranee alle stesse.

A prescindere da tale ultima riflessione, che comunque riguarda un intervento regolamentare ed inter­pretativo anteriore al D.L. n.207/08, è del tutto evidente che una distinzione fra l’ambito delle attività dilettantistico sportive “agonistiche” e le attività dilettantistico sportive “non agonistiche”, ai fini del ri­conoscimento dell’agevolazione contributiva e fiscale, finisce per leggere “a contrario” la disposizione di interpretazione autentica del 2008, andando in senso contrario alla citata nota dell’Agenzia delle entrate del 17 maggio 2010, ma anche alla citata circolare n.18/09 dell’Enpals, secondo la quale rientra nella nozione di esercizio diretto di attività sportiva dilettantistica di cui all’art. 67, co. 1, lett. m) Tuir, “qualsiasi attività di formazione, didattica, preparazione ed assistenza svolta nell’ambito dell’attività sportiva dilettantistica”.

Il Ministero comunque ribadisce la netta smentita di tale suddetta tesi interpretativa, affermando che l’agevolazione fiscale e contributiva si estende a tutte le attività dilettantistiche di formazione, di didattica di preparazione e di assistenza “intese nell’accezione più ampia del termine “attività sportiva”, comprese quindi le attività di preparazione non funzionali alla partecipazione ad eventi sportivi.

Più in generale, in ordine alla valutazione della natura dell’attività svolta, tenuto conto che, appunto, l’unico organismo certificatore dell’attività sportiva effettivamente svolta è il CONI, la lettera circolare sembra suggerire, senza affermarlo chiaramente, che qualora si debbano verificare i presupposti per l’affiliazione al CONI di una A.s.d. o di una S.s.d., lo si debba fare necessariamente interessando preventivamente l’Amministrazione fiscale, arrivando per tale canale ad un disconoscimento dell’affiliazione e potendo solo allora procedere nell’adozione degli atti di relativa competenza.

La nozione di professionalità

Un profilo di criticità non affrontato direttamente dalla lettera circolare, riguarda la nozione di professionalità, la cui assenza è requisito per il godimento dei benefici fiscali di cui all’art.67, co.1, lett.m) Tuir, per le prestazioni sportivo-dilettantistiche e per le collaborazioni amministrativo-gestionali nelle A.s.d./S.s.d.. Quest’ultimo è infatti uno dei temi più controversi, sul quale sono accese numerose controversie dall’esito incerto. Trattandosi di un argomento di natura principalmente fiscale, la timidezza del Ministero nell’avanzare una propria lettura in una nota meramente operativa è pienamente comprensibile.

Allo stato, si può fare rinvio alla circolare Enpals n.13/06 che richiama la nozione fiscale espressa dal d.P.R. n.633/72, in base al quale per esercizio di professione si intende l’esercizio abituale, ancorché non esclusivo, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle che danno luogo a reddito di impresa1. La circolare Enpals continua selezionando gli indici connotanti l’esistenza di attività professionale. In particolare il reddito si qualificherebbe professionale laddove lo svolgimento dell’attività implichi il possesso di specifiche conoscenze tecnico-giuridiche. Sul piano concreto gli indici di “professionalità” sarebbero:

·         l’esercizio di un’attività, sia pur in via non esclusiva né preminente, con carattere di abitualità, intesa come ripetitività, regolarità, stabilità e sistematicità di comportamenti. La professionalità ricorrerebbe anche se si verifichino normali interruzioni nell’esercizio dell’attività, salvo che non si ravvisino i modi dell’occasionalità, che deve avere i caratteri della contingenza, l’eventualità, la secondarietà;

·         la percezione di somme non aventi carattere marginale, rientranti nelle fasce di non tassabilità;

·         l’esistenza di una committenza plurima, poiché il professionista per definizione si rivolge ad una potenziale clientela indeterminata.

L’Ente previdenziale quindi, negando che la professionalità in ambito sportivo possa riferirsi alle definizioni offerte dalla L. n.91/81, abbraccia le comuni letture interpretative di fonte fiscale le quali, per la verità, poco si attagliano alle realtà sportivo-dilettantistiche.

Si potrebbe, infatti, obiettare che, anzitutto, il possesso di specifiche conoscenze tecniche, per chi svolge ad esempio il compito di istruttore di una A.s.d., è soltanto il necessario presupposto per essere legittimati all’esecuzione dell’incarico. Tale legittimazione è conseguibile solo a seguito della frequenza di corsi, del superamento di esami e tirocini ed ottenimento del relativo tesseramento. Se tale obiezione è fondata, il requisito fiscale non può essere identificato soltanto nell’occasionalità. In ambito sportivo, infatti, le prestazioni sono necessariamente fornite da personale che, a tutela della salute degli associati, siano essi bambini, anziani od atleti, deve possedere la qualificazione richiesta delle norme dell’ordinamento sportivo, non compatibile con l’offerta di lavoro da parte di soggetti inesperti.

Il criterio dell’occasionalità può risultare oggettivamente utile per le collaborazioni amministrativo-gestionali. Tuttavia, la stessa Circolare n.21/E/03 dell’Agenzia delle Entrate, richiamata anche dalla nota ministeriale in commento, comprende in tale tipologia di collaborazioni “le prestazioni connesse ai compiti tipici di segreteria (raccolta iscrizioni frequentatori, contabilità “prima nota”, cassa ecc.), purché non richiedano particolari conoscenze di natura tecnico-giuridiche tipiche del professionista”, rispetto alle quali sembra quindi ammettersi almeno una sistematicità e ripetitività del lavoro svolto.

Conclusioni

Come premesso, il Ministero non si spinge a fornire un proprio indirizzo sulla nozione di professionalità ma, probabilmente, alcune indicazioni lasciano intuire almeno la potenziale apertura verso soluzioni diverse rispetto a quelle restrittive sopra citate. La lettera circolare del 21 febbraio esprime, infatti, l’opportunità di promuovere, d’intesa con l’Inps, iniziative di carattere normativo, volte ad una graduale introduzione di forme di tutela previdenziale a favore dei soggetti che:

“nell’ambito di associazioni e società sportive dilettantistiche riconosciute dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali, nonché dagli enti di promozione sportiva, svolgono attività sportiva dilettantistica nonché attività amministrativo-gestionale non professionale ex art.67, co.1, lett.m), ultimo periodo del Tuir.”.

Tale affermazione non avrebbe alcun senso qualora si condividessero tesi interpretative, la cui applicazione alle realtà dell’associazionismo sportivo, negherebbe di fatto l’esistenza di prestazioni sportive od amministrative prive di copertura previdenziale, in quanto tutte comunque ricadenti nell’ampia rete della subordinazione ovvero dell’inevitabile professionalità.

Il Ministero, invece, alla luce delle pronunce giuri­sprudenziali spesso sfavorevoli all’Amministrazione, constata la mancata copertura previdenziale di un’intera categoria di lavoratori dello sport, non tutelabile per mezzo di forzature interpretative, ma soltanto tramite iniziative di carattere normativo.

La nota Ministeriale finisce con indirizzare gli uffici periferici a concentrare i controlli sulle realtà imprenditoriali non riconosciute dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali o dagli enti di promozione sportiva e non iscritte nel Registro delle società e associazioni sportive dilettantistiche, rispetto alle quali non opera il regime di favore accordato alla associazioni e società sportive dilettantistiche.

L’indirizzo ministeriale è certamente apprezzabile in quanto invita alla prudenza ed al rispetto più rigoroso dei chiarimenti amministrativi disponibili. Rappresenta purtroppo uno strumento insufficiente per affrontare le complesse controversie oggetto delle frequenti richieste di intervento presentate alle Di­rezioni del lavoro da lavoratori contro associazioni sportive arrivate talvolta, a causa della contingente crisi economica o di rapporti svantaggiosi nella gestione di strutture pubbliche, in condizioni di insolvenza nei confronti dei propri collaboratori.